Договор толлинга (договор на переработку давальческого сырья) является разновидностью обычных договоров на выполнение работ, которые регламентируются главой 37 ч.II ГК РФ. По договору толлинга одна сторона (переработчик) обязуется изготовить за плату из сырья (материалов), принадлежащего другой стороне (Заказчик), определенную продукцию. Собственником изготовленной продукции остается Заказчик, а переработчик осуществляет только переработку сырья, т.е. договор толлинга предполагает передачу сырья, материалов сторонним организациям на давальческих условиях. По таким договорам производятся продукты питания, выполняются строительные работы и т.д.
Возникновение такого явления, как толлинг, связано с тем, что организация (производитель продукции) не всегда может обеспечить производство, при котором абсолютно все операции по изготовлению своей продукции выполняются ими самими и организации приходится прибегать к услугам подрядных организаций (поставщиков) для выполнения какой-то части работ (например, изготовление комплектующих или запасных частей и т.д.). Иногда организация сама обеспечивает таких поставщиков сырьем и материалами для изготовления этих комплектующих или запасных частей (своего заказа). Такое разделение труда позволяет снизить издержки обоим участникам кооперации и получить определенные преимущества. Переработчик получает необходимое сырье, материалы в кредит, и сбыт произведенной продукции гарантирован. Заказчику нет необходимости своими силами организовывать весь производственный процесс.
Давальческим считаются сырье, материалы, продукция, передаваемые их владельцами без оплаты другим организациям для переработки или доработки. Операции по переработке давальческого сырья называют толлинговыми операциями.
Различают внешний (вне страны) и внутренний толлинг. При внешнем толлинге – это сырье контрагента, которое ввозится в другую страну для переработки в готовую продукцию с последующим вывозом готовой продукции в страну владельца сырья.
Когда за услуги по переработке давальческого сырья переработчик получает денежную, а не товарную компенсацию, данные договорные отношения аналогичны отношениям, возникающим по договору подряда.
Существуют различные схемы расчетов по договору толлинга. Вот некоторые из них:
– услуги по переработке давальческого сырья Заказчик оплачивает деньгами;
– услуги по переработке давальческого сырья Заказчик компенсирует частью перерабатываемого сырья и денежными средствами.
При заключении толлинговой сделки налоговые платежи распределяются между Заказчиком и переработчиком. При использовании традиционной схемы налоговое бремя полностью ложится на одно предприятие.
При расчете налогов Заказчик должен правильно определить стоимость материалов, учитывая, что стоимость услуг по переработке относится также на увеличение стоимости материалов, и также определить направленность использования материалов (производственное или непроизводственное использование).
При передаче производственной сельскохозяйственной продукции на давальческих началах в переработку предприятие в результате получит промышленную продукцию, и прибыль от реализации этой продукции уже не будет являться прибылью от сельскохозяйственной продукции. В условиях поддержки данных предприятий установлено, что полученная от реализации этой промышленной продукции налогооблагаемая прибыль подлежит уменьшению на сумму расчетной прибыли, определяемой исходя из величины удельного веса затрат на производство сельскохозяйственной продукции в общих затратах промышленной продукции.
Отметим, что в случае производства подакцизных товаров за пределами территории РФ из давальческого сырья, принадлежащего организациям, являющимся плательщиками акцизов РФ, Заказчики, оплатившие стоимость переработки, уплачивают акцизы. Согласно НК РФ объектом обложения акцизами также является передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе. При этом суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов), относятся им на стоимость подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, произведенных из указанного сырья (материалов).
Таким образом, использование толлинговой схемы позволяет повысить экономическую эффективность деятельности предприятий за счет их большей специализации, не увеличивая при этом налоговое бремя.
Бухгалтерское оформление договора у Заказчика
Для отражения операций по договору толлинга используется счет 10 «Материалы», субсчет
10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону».
Возможны различные схемы корреспонденции счетов бухгалтерского учета толлинговых операций.
1. Ситуация, когда в переработку передаются материалы с целью их доработки
Д-т 10-7 К-т 10 переданы материалы в переработку
Д-т 10 К-т 10-7 возврат переработанных материалов
Д-т 60 К-т 51 оплачены работы по переработке
Д-т 10 К-т 60 отнесена на увеличение стоимости материалов стоимость переработки
Д-т 19 К-т 60 отражен НДС
2. Ситуация, когда в переработку передаются материалы, с целью получения готовой продукции
При этом счет 45 «Товары отгруженные» можно использовать в случае, если расчеты между Заказчиком и переработчиком осуществляются частью перерабатываемого сырья.
Д-т 10-7 К-т 10 переданы материалы в переработку
Д-т 20 К-т 10-7 отражены материальные затраты на продукцию, полученную от переработчика
Д-т 45 К-т 10 отгружено переработчику сырье в счет расчетов за переработку
Д-т 43 К-т 20 получена готовая продукция от переработчика по себестоимости
Д-т 20 К-т 60 оплата в счет расчетов по переработке сырья включена в себестоимость
Д-т 19 К-т 60 отражен НДС по услугам переработчика
Д-т 62 К-т 90, 91 отражена передача сырья переработчику в счет оплаты услуг по переработке (отражена реализация)
Д-т 60 К-т 62 зачет задолженностей
Д-т 90, 91 К-т 68 отражена сума НДС по договору
Д-т 90.91 К-т 45 списано сырье, переданное переработчику в счет оплаты за его переработку
Следует отметить, что деятельность предприятия по передаче сырья в переработку на сторону без оплаты и реализации затем готовой продукции относится к производственной. При этом учет затрат, связанный с приобретением сырья и стоимостью его переработки, ведется на счете 43 «Готовая продукция».
Бухгалтерский учет операций у переработчика
Сырье и материалы Заказчика, принятые предприятием в переработку (давальческое сырье), но неоплачиваемые, учитываются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». Сырье и материалы Заказчика, принятые в переработку, учитываются на данном счете по ценам, предусмотренным в договоре. Аналитический учет по счету 003 ведется по Заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.
Учет затрат по переработке или доработке сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство. Стоимость сырья, переданного в переработку, в затраты не включается.
1. Схема проводок при политике «по отгрузке»
Д-т 003 поступило давальческое сырье от Заказчика
Д-т 20 К-т 10-7, 69, 02 отражены затраты по переработке
К-т 003 возвращено переработанное сырье Заказчику
Д-т 51 К-т 62 оплачены услуги по переработке
Д-т 90-2 К-т 20 списана себестоимость услуг по переработке (без включения стоимости самого давальческого сырья)
Д-т 62 К-т 90-1 предъявлены к оплате услуги по переработке согласно договорной стоимости с НДС
Д-т 90-3 К-т 68 отражен НДС по услугам по переработке, подлежащий уплате в бюджет
Д-т 90-9 К-т 99 отражен финансовый результат от операции по переработке (прибыль)
Д-т 99 К-т 90-9 отражен финансовый результат от операции по переработке (убыток)
2. Схема проводок при политике «по оплате»
Д-т 003 поступило давальческое сырье от Заказчика
Д-т 62 К-т 90-1 предъявлены к оплате услуги по переработке согласно договорной стоимости с НДС
Д-т 90-3 К-т 68 начислен НДС по услугам по переработке
Д-т 90 К-т 20 списана себестоимость услуг по переработке
Д-т 10 К-т 60 оприходованы материалы и сырье в счет выполнения условий договора
Д-т 19 К-т 60 отражен НДС по сырью, материалам, перешедшим по условиям договора в собственность переработчика в качестве оплаты за оказанные услуги
Д-т 51 К-т 62 оплачены услуги по переработке
К-т 003 возвращено переработанное сырье Заказчику
Деятельность организации, связанная с изготовлением по договору с Заказчиком продукции с использованием в производстве давальческого сырья, принадлежащего Заказчику, является производственной.
Переработчик по договору толлинга оказывает услуги по переработке сырья, при этом производит определенные затраты, которые и формируют себестоимость переработки. На стадии заключения договора следует сформировать цену таким образом, чтобы она была не ниже себестоимости, либо установить скользящие цены.
Следует отметить, что продажа товаров по ценам не выше фактической себестоимости невыгодна по нескольким причинам. Организации, осуществляющие реализацию продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, либо если сложившиеся рыночные цены на эту или аналогичную продукцию оказались ниже ее себестоимости (в том числе из-за снижения качества или потребительских свойств продукции), для целей обложения НДС должны брать в расчет другую расчетную цену. Кроме того, у Заказчика-владельца давальческого сырья возникают также дополнительные затраты по складскому хранению, транспортировке сырья, что приводит к увеличению продажной цены.
Кроме того, предприятию-переработчику необходимо обеспечить раздельный учет затрат по продукции, выпускаемой из собственного сырья, и по продукции, выпускаемой на давальческой основе.
Согласно п.5 ст.154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС.
Согласно НК РФ передача на территории РФ лицом произведенных им из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов), в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов), является объектом обложения акцизами.
При этом переработчик, производящий подакцизные товары из давальческого сырья, обязан предъявить к оплате Заказчику (собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза.
|
Источником информации является:
http://antitax.ru ... |